Důkazní břemeno v daňovém řízení

Účelem správy daní je daň správně zjistit, stanovit a vybrat. Při stanovování daně je povinností správce daně určit daň primárně na základě dokazování. I tady je povinností správce daně dbát na to, aby všechny skutečnosti podstatné pro správné zjištění daně byly zjištěny co nejúplněji. Pokud to vyžaduje průběh řízení, může správce daně dle § 92 odst. 4 zákona 280/2009 Sb. daňového řádu („DŘ“), vyzvat daňový subjekt k prokázání skutečností uvedených v daňovém tvrzení a dalších podání potřebných pro správné stanovení daně. Předpokladem je nedostatečnost důkazních prostředků v probíhajícím řízení a současně potřebné informace nemůže správce daně získat z vlastní úřední evidence.

Rozložení důkazního břemene

Důkazní břemeno primárně nese daňový subjekt, který musí prokázat skutečnosti uvedené ve svém daňovém tvrzení. Následně důkazní břemeno přechází na daňové orgány, které případně prokazují nevěrohodnost důkazních prostředků předložených daňovým subjektem. Pokud správce daně toto břemeno unese a nevěrohodnost důkazních prostředků prokáže, je následně na daňovém subjektu, aby tuto nevěrohodnost vyvrátil; daňové břemeno se tak vrací zpět k daňovému subjektu.

Daňový subjekt je podle § 92 DŘ povinen prokázat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Ustálená judikatura Nejvyššího správního soudu ( „NSS“) č.j. 1 Afs 87/2016-45 ze dne 19. 1. 2017 tuto skutečnost shrnuje takto:

„Daňové řízení je tedy postaveno na zásadě, že každý daňový subjekt má povinnost daň přiznat, tzn. že nese břemeno tvrzení, a povinnost svá tvrzení doložit, tzn. že nese břemeno důkazní. Svá tvrzení daňový subjekt prokazuje zejména svým účetnictvím a jinými povinnými evidencemi a záznamy.“

Hodnocení toho, zda daňový subjekt unesl či neunesl své důkazní břemeno, je úzce spojeno s otázkou zákonných mezí tohoto důkazního břemene, dle ustálené judikatury NSS, který v rozsudku č.j. 5 Afs 58/2006 – 41 ze dne 7. 2. 2007 uvedl, že

„Důkazní břemeno nelze pojímat extenzivně a rozšiřovat je na prokázání i těch skutečností, ohledně kterých taková povinnost stíhá zcela jiný subjekt, resp. že nelze požadovat, aby daňový subjekt prokazoval, co nemůže ovlivnit.“.

NSS rovněž v rozsudku č.j. 5 Afs 83/2012 – 46 ze dne 23. 8. 2013 konstatoval:

"Důkazní břemeno daňového subjektu není bezbřehé (§ 92 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, a § 64 zákona č.235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty); naopak je omezeno principy fungování jednotného trhu. Stejně jako si daňový subjekt, jakožto dodavatel, nemůže při svých obchodních aktivitách počínat neopatrně, neboť by pak nebyl schopen prokázat dobrou víru, resp. musí přijmout "všechna opatření, která po něm mohou být rozumně požadována, aby zajistil, že operace, kterou provádí, jej nepovede k účasti na daňovém podvodu", je i stát při prosazování svých zájmů (řádný výběr DPH) povinen brát výše uvedené principy na zřetel. Důkazní břemeno daňového subjektu, tj. přijetí "všech" opatření, tak může být státem vynucováno pouze s respektem k základním svobodám zavedeným Smlouvou o fungování EU, jako je zejména volný pohyb zboží a služeb."

Správce daně pak v souladu s § 92 DŘ prokazuje oznámení vlastních písemností a dále skutečnosti:

• rozhodné pro užití právní domněnky nebo právní fikce,
• vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem,
• rozhodné pro posouzení skutečného obsahu právního jednání nebo jiné skutečnosti,
• rozhodné pro uplatnění následku za porušení povinnosti při správě daní,
• rozhodné pro posouzení účelu právního jednání a jiných skutečností rozhodných pro správu daní, jejichž převažujícím účelem je získání daňové výhody v rozporu se smyslem a účelem daňového právního předpisu.